Účetní průvodce MáDáti

Nyní pro vás účetní a daňový průvodce MáDáti s vyjímečnou slevou 15 %

Navigace:  Úvod  »  DPH  »  Rejstřík podle struktury zákona o DPH

Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky

Poslední revize textu byla provedena k 01. 09. 2020.

Obecně

V ZDPH jsou opravy základu daně řešeny v těchto ustanoveních:

- oprava základu daně v § 42 ZDPH,
- oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky v § 46 až 46g ZDPH.

Oprava příslušné výše daně pak z opravy základu daně vyplývá a navazuje na ni.

Současně ZDPH obsahuje také ustanovení § 43 ZDPH upravující opravu výše daně, které řeší výhradně jen opravu výše daně bez dopadu do základu daně.

Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky

Oprava základu daně je v případě nedobytných pohledávek řešena v několika ustanoveních ZDPH, a to § 46 až 46g ZDPH. ZDPH ve znění do 31. 3. 2019 obsahoval ustanovení § 44 upravující postup při opravě základu daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení. V tomto případě se jednalo výhradně o situaci, kdy insolvenční soud rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka. Cílem ZDPH účinného od 1. 4. 2019 je rozšíření situací, kdy poskytovatel plnění v případě nezaplacení ceny za toto plnění jeho odběratelem může s určitým časovým odstupem a za splnění stanovených podmínek provést snížení základu daně a výše již přiznané daně na výstupu.

Podle ustanovení § 46 až § 46g ZDPH však lze postupovat pouze tehdy, pokud skutečnosti rozhodné pro provedení opravy vymezené dále uvedeným ustanovením § 46 odst. 1 ZDPH nastaly až od 1. 4. 2019. Původní zdanitelné plnění, kterého se oprava týká, však mohlo být uskutečněno před 1. 4. 2019.

V ustanovení § 46 odst. 1 ZDPH jsou přesně vymezeny i jiné situace řešení úpadku u dlužníků v insolvenčním řízení než konkurs, a také další situace, na základě kterých dochází k možnosti provedení opravy základu daně u nedobytných pohledávek.

Věřitel je oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud:

a) pohledávka ze zdanitelného plnění je vymáhána v exekučním řízení podle exekučního řádu, ve kterém nebyla dosud zcela vymožena, a od vydání prvního exekučního příkazu v tomto řízení uplynuly nejméně 2 roky; opravu základu daně nelze provést, pokud exekuci není možné provést z důvodu stanoveného právním předpisem upravujícím jiné řízení než exekuční řízení podle exekučního řádu,
b) pohledávka ze zdanitelného plnění byla vymáhána v exekučním řízení podle exekučního řádu a tato exekuce skončila zastavením pro nemajetnost dlužníka,
c) se dlužník nachází v insolvenčním řízení, věřitel přihlásil svoji pohledávku ze zdanitelného plnění nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku, tato pohledávka byla zjištěna, v insolvenčním řízení se k ní přihlíží a insolvenční soud
1. rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka nebo o přeměně reorganizace v konkurs,
2. schválil oddlužení a ze zprávy pro oddlužení je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena, nebo
3. zastavil insolvenční řízení z důvodu zamítnutí, odmítnutí nebo zpětvzetí návrhu na povolení oddlužení, neschválení oddlužení nebo zrušení schváleného oddlužení, pokud je z těchto rozhodnutí zřejmé, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující,
d) došlo ke smrti dlužníka a z výsledků skončeného řízení o pozůstalosti je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena; v případě likvidace pozůstalosti musí být pohledávka ze zdanitelného plnění uvedena v seznamu pohledávek a pokud jde o pohledávku, která se zjišťuje, musí se jednat o pohledávku ze zdanitelného plnění, která je zjištěna,
e)

bylo zahájeno a dosud neskončilo řízení podle písmen a) až d), věřitel uplatnil svá procesní práva směřující k uspokojení pohledávky, ale dosud nenastaly všechny skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně podle písmen a) až d) a uplynulo 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.

style="mso-bidi-font-family: Calibri; mso-bidi-theme-font: minor-latin">Společným rysem uvedených situací je skutečnost, že plnění lze považovat s vysokou mírou pravděpodobnosti za definitivně nezaplacené. Zároveň je předpokládána existence řízení vedeného z pohledu věřitele za účelem zaplacení jeho pohledávky, ke kterému aktivně přistoupil.

Příklad

Plátce A dodal zboží plátci B a v příslušném zdaňovacím období z tohoto plnění přiznal daň na výstupu. Za situace, kdy plátce B za dodané zboží ve stanovené lhůtě plátci A nezaplatil, ve věci zaplacení dané pohledávky je vedeno exekuční řízení a od vydání prvního exekučního příkazu ve věci této pohledávky uplynuly již dva roky, je plátce A oprávněn (při splnění dále uvedených podmínek) provést opravu základu daně. To znamená, že v přiznání k DPH v aktuálním zdaňovacím období uvede základ daně a daň na výstupu z daného plnění se záporným znaménkem.

V případě, že od uskutečnění zdanitelného plnění již uplynulo 5 let a shora vymezené vedené řízení není dosud ukončeno, a zároveň ještě nenastaly podmínky pro možnost provedení opravy, je umožněno opravu ve všech výše uvedených případech provést bez ohledu na nastavené podmínky. V tomto případě se oprava dle § 46a odst. 1 písm. f) ZDPH provede ve výši základu daně stanoveného z neobdržené úplaty za zdanitelné plnění určené kvalifikovaným odhadem na základě dosavadního výsledku a průběhu řízení. Pokud následně nastanou podmínky dané ustanovením § 46 odst. 1 písm. a) až d) ZDPH pro provedení opravy základu daně a skutečná výše základu daně z neobdržené úplaty se v absolutní hodnotě liší o 1 000 Kč a více, je plátce povinen změnit výši opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem (§ 46b ZDPH).

Příklad

Plátce A dodal zboží plátci B (základ daně 20 000 Kč, daň se sazbou 21 % ve výši 4 200 Kč) a v příslušném zdaňovacím období z tohoto plnění přiznal daň na výstupu. Plátce B za dodané zboží ve stanovené lhůtě plátci A nezaplatil, nachází se v insolvenčním řízení, soud rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka a plátce A svou pohledávku přihlásil. Za situace, kdy v rámci přezkumného řízení výše pohledávky plátce A nebyla dosud zjištěna, avšak uplynulo již 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se plnění uskutečnilo, je plátce A oprávněn (při splnění ostatních podmínek) provést opravu základu daně. Výši částky opravy základu daně stanoví na základě svého odhadu v hodnotě celého původního uskutečněného plnění. To znamená, že v přiznání k DPH v aktuálním zdaňovacím období uvede základ daně a daň na výstupu z daného plnění v řádku 1 se záporným znaménkem, tedy – 20 000 a – 4 200. Pokud následně nastanou podmínky pro možnost provedení opravy dle § 46 odst. 1 písm. a) ZDPH, tzn., že dojde v rámci přezkumného řízení ke zjištění výše pohledávky z daného plnění, avšak dle insolvenčního soudu je zjištěna pohledávka pouze ve výši 18 200 Kč (tzn. o 6 000 Kč nižší, než z jaké plátce A provedl opravu základu daně), je plátce A povinen změnit výši opravy základu daně. Na řádek 1 přiznání k DPH uvede základ daně 4 959 a daň ve výši 1 041.

V ustanovení § 46 odst. 2 ZDPH je řešeno provedení opravy základu daně v případě, kdy nastanou po provedení opravy dle § 46 odst. 1 ZDPH skutečnosti zakládající provedení další opravy základu daně (například dojde ke smrti dlužníka, vůči němuž bylo vedeno exekuční řízení z titulu nezaplacené pohledávky). Pokud po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky nastanou skutečnosti zakládající provedení další opravy základu daně, které mají za následek zvýšení opraveného základu daně, je věřitel povinen provést další opravu základu daně, a pokud mají za následek snížení opraveného základu daně, je věřitel oprávněn provést opravu základu daně. Podle ustanovení § 46a odst. 3 ZDPH věřitel při stanovení výše této další opravy zohlední všechny změny základu daně provedené předešlou opravou základu daně.

Opravu základu daně dle § 46 odst. 1 ZDPH přitom dle § 46 odst. 3 ZDPH nelze provést, pokud:

a) věřitel a dlužník jsou nebo ke dni uskutečnění zdanitelného plnění byli kapitálově spojenými osobami (za přesně vymezených podmínek) nebo osobami blízkými,
b) věřitel a dlužník jsou nebo v době uskutečnění zdanitelného plnění byli společníky téže společnosti a toto plnění bylo uskutečněno na základě příslušné společenské smlouvy,
c) dlužník byl ke dni uzavření smlouvy, podle které bylo poskytováno zdanitelné plnění, nespolehlivým plátcem nebo nespolehlivou osobou,
d) oprava základu daně již byla provedena z jiného důvodu uvedeného v § 46 odst. 1 ZDPH, a to v rozsahu, v jakém byla tato oprava a opravy s ní související provedeny,
e) dlužník není věřiteli dostatečně znám,
f) věřitel nejpozději k datu dodání zboží nebo poskytnutí služby věděl, že zdanitelné plnění nebude řádně zaplaceno, nebo to s přihlédnutím k okolnostem obchodního vztahu vědět měl a mohl, pokud by v průběhu obchodního vztahu postupoval s péčí odpovídající péči řádného hospodáře,
g) věřitel neopravil základ daně podle § 42 ZDPH v případě přeměny reorganizace v konkurs poté, co na základě schválení reorganizačního plánu opravil základ daně podle § 42 ZDPH, nebo
h) dlužník přestal být plátcem.

Lhůta pro provedení opravy základu daně je nastavena v ustanoveních § 46 odst. 4 a 5 ZDPH. Opravu základu daně podle § 46 odst. 1 a 2 ZDPH nelze provést po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění nebo došlo k převzetí celkového díla v případě, že byla poskytována dílčí plnění (§ 46 odst. 4 ZDPH). Aby tato lhůta marně neuplynula z důvodu neúměrně dlouhých soudních, správních či rozhodčích řízení, je v § 46 odst. 5 ZDPH vymezeno, že po dobu těchto řízení lhůta pro opravu základu daně neběží.

V § 46c ZDPH je nastaveno provedení dodatečné opravy základu daně. Pokud po provedení opravy základu daně podle § 46 (případně § 46b) ZDPH dojde k částečné či celkové úhradě předmětné pohledávky, tzn., že se sníží částka poslední známé neobdržené úplaty, je věřitel dle § 46c odst. 1 ZDPH dodatečnou opravu základu daně provést povinen. Pokud se po provedení opravy základu daně podle § 46 (případně § 46b) ZDPH zvýší poslední známá neobdržená úplata, je věřitel dle § 46c odst. 4 ZDPH dodatečnou opravu základu daně provést oprávněn. Dodatečnou opravu základu daně nelze provést po uplynutí 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se oprava základu daně považuje jako samostatné zdanitelné plnění za uskutečněné, přičemž tato lhůta neběží po dobu soudních, správních či rozhodčích řízení.

V ustanovení § 46f odst. 1 ZDPH je upraveno, kdy se oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky považuje za samostatné zdanitelné plnění s tím, že pokud má dojít ke snížení základu daně, je navázána na doručení jednotlivých druhů opravných daňových dokladů. Pokud má dojít ke zvýšení základu daně, je oprava navázána na den, kdy nastaly rozhodné skutečnosti. Věřitel je při provedení opravy povinen dle § 46f odst. 2 ZDPH předložit jako přílohu k daňovému přiznání kopie všech vystavených daňových dokladů, na kterých jsou uvedena zdanitelná plnění, u kterých provedl tuto opravu, nebo seznam těchto dokladů s uvedením všech náležitostí uvedených na těchto daňových dokladech.

Jednotlivé druhy opravných daňových dokladů s veškerými náležitostmi podrobně vymezuje ustanovení § 46e ZDPH.

Oprava odpočtu daně v případě nedobytné pohledávky

Na opravu základu daně u poskytovatele plnění je navázáno ustanovení § 74a ZDPH, ve kterém je řešena oprava odpočtu daně u příjemce plnění. Navazuje na konkrétní výše uvedené situace, kdy je poskytovatel plnění oprávněn či povinen provést opravu základu daně na výstupu. Logicky je pak příjemce plnění povinen vrátit uplatněný nárok na odpočet daně, případně oprávněn jej znovu uplatnit.

Dlužník je povinen snížit uplatněný odpočet daně, pokud nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem nebo dodatečné opravy základu daně, které mají za následek snížení uplatněného odpočtu daně, a to za zdaňovací období, ve kterém se o těchto skutečnostech dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl (§ 74a odst. 1 ZDPH). Tak jako v případě ostatních oprav odpočtu daně, není provedení opravy v případě snížení uplatněného nároku na odpočet daně navázáno na obdržení daňového dokladu deklarujícího provedení opravy poskytovatelem plnění.

Naopak, pokud dlužník provedl opravu odpočtu daně podle uvedeného § 74a odst. 1 ZDPH a nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky, změny výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečné opravy základu daně nebo zrušení opravy základu daně, které mají za následek zvýšení opraveného odpočtu daně, je dlužník oprávněn provést opravu odpočtu daně, a to nejdříve za zdaňovací období, ve kterém mu byl doručen opravný daňový doklad (§ 74a odst. 3 ZDPH). Tuto opravu lze provést do 3 let ode dne, kdy se příslušná oprava základu daně považuje jako samostatné zdanitelné plnění za uskutečněné.

Příklad

Plátce A dodal zboží plátci B (základ daně 20 000 Kč, daň se sazbou 21 % ve výši 4 200 Kč) a v příslušném zdaňovacím období z tohoto plnění přiznal daň na výstupu. Plátce B za dodané zboží ve stanovené lhůtě plátci A nezaplatil, nachází se v insolvenčním řízení a soud rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka. Plátce A svou pohledávku přihlásil a tato byla v rámci přezkumného řízení zjištěna. Lhůta pro provedení opravy dosud neuplynula.

Plátce B je povinen ve zdaňovacím období, ve kterém se o uvedených skutečnostech dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl, snížit uplatněný odpočet daně v řádku 40 přiznání k DPH uvedením základu daně a daně se záporným znaménkem, tedy – 20 000 a – 4 200.

Vazba na daňové přiznání a kontrolní hlášení

Plátce provádějící opravu základu daně, uvedl-li uskutečněné tuzemské zdanitelné plnění v řádku 1 či 2 přiznání k DPH, pak i opravu základu daně a výše daně u nedobytné pohledávky uvádí do těchto řádků, a to se záporným znaménkem. S kladným znaménkem vykazuje opravy v případě nutnosti zvýšení základu daně a daně z důvodu dalších oprav. V řádku 33 daňového přiznání vykáže kladnou hodnotu opravy daně a v případě nutnosti zvýšení základu daně z důvodu dalších oprav zápornou hodnotu opravy daně.

V kontrolním hlášení opravu základu daně z nedobytné pohledávky vykazuje se záporným znaménkem v části A.4., a to bez ohledu na limit, případné následné opravy zvyšující základ daně se znaménkem kladným (základ daně i daň).

Plátce provádějící opravu odpočtu daně, uplatnil-li nárok na odpočet daně v řádku 40 nebo 41 daňového přiznání, provede i opravu odpočtu daně (základu daně a daně) v těchto řádcích, avšak se záporným znaménkem. S kladným znaménkem vykazuje opravy v případě nutnosti zvýšení upraveného odpočtu daně (základu daně i daně) z důvodu dalších oprav podle § 74a odst. 3 ZDPH. V řádku 34 přiznání uvede kladnou hodnotu opravy odpočtu daně a v případě nutnosti zvýšení upraveného odpočtu daně z důvodu dalších oprav podle § 74a odst. 3 ZDPH zápornou hodnotu opravy daně.

V kontrolním hlášení opravu odpočtu daně vykazuje se záporným znaménkem v části B.2., a to bez ohledu na limit, případné následné opravy odpočtu daně zvyšující základ daně se znaménkem kladným (základ daně i daň).

Daňové přiznání

Plátce provádějící opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky


Plátce provádějící opravu odpočtu daně v případě nedobytné pohledávky


Kontrolní hlášení

Plátce provádějící opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky

Plátce provádějící opravu odpočtu daně v případě nedobytné pohledávky

Příklad

Plátce A dodal dne 8. 8. 2018 zboží plátci B (základ daně 50 000 Kč, daň se sazbou 21 % ve výši 10 500 Kč, celkem 60 500 Kč), téhož dne vystavil daňový doklad č. 292018 a ve zdaňovacím období srpen 2018 z tohoto plnění přiznal daň na výstupu. Plátce B za dodané zboží ve stanovené lhůtě plátci A nezaplatil. U plátce B bylo dne 20. 5. 2019 zahájeno insolvenční řízení. Dne 24. 6. 2019 rozhodl insolvenční soud o prohlášení konkursu na majetek plátce B a plátce A svou pohledávku dle daňového dokladu č. 292018 ve lhůtě stanovené soudem přihlásil. Dne 9. 9. 2019 v rámci přezkumného řízení byla předmětná pohledávka plátce A ve výši 60 500 Kč zjištěna. Plátce A se rozhodl provést opravu základu daně z této nedobytné pohledávky a dne 12. 9. 2019 vystavil základní opravný daňový doklad č. O292018, který dne 16. 9. 2019 doručil plátci B.

Jelikož oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky je samostatným zdanitelným plněním, které se považuje za uskutečněné dnem doručení základního opravného daňového dokladu dlužníkovi, projeví se oprava plátci A v daňovém přiznání za zdaňovací období září daného roku. Do řádku 1 uvede základ daně ve výši -50 000 Kč a daň na výstupu ve výši -10 500 Kč. Do řádku 33 daňového přiznání uvede hodnotu opravy daně v částce 10 500 Kč.

Plátce B, který z předmětného plnění ve zdaňovacím období srpen 2018 uplatnil odpočet daně, je povinen provést opravu odpočtu daně za zdaňovací období, ve kterém se dozvěděl o skutečnostech rozhodných pro provedení opravy. Plátce B se o okolnostech rozhodných pro provedení opravy odpočtu daně dozvěděl na základě přezkumného jednání v září 2019. Vzhledem k této skutečnosti je plátce B povinen provést opravu odpočtu daně v daňovém přiznání za zdaňovací období září daného roku. Do řádku 40 uvede základ daně ve výši -50 000 Kč a daň na vstupu ve výši -10 500 Kč. Do řádku 34 daňového přiznání uvede hodnotu opravy odpočtu daně v částce 10 500 Kč.

Plátce A opravu základu daně a daně vykáže v kontrolním hlášení v části A.4., plátce B opravu odpočtu daně (základ daně i daň) vykáže v kontrolním hlášení v části B.2., obě hodnoty se záporným znaménkem.

Plátce A provádějící opravu základu daně - daňové přiznání za zdaňovací období září 2019

I. Zdanitelná plnění Sazba ř. Základ daně Daň na výstupu
Dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku základní 1 -50 000 -10 500

Oprava daně v případě nedobytné pohledávky (§ 46 a násl., resp. § 74a) věřitel 33 10 500

Plátce A provádějící opravu základu daně – kontrolní hlášení za období září 2019

Oddíl A.4.

Číslo řádku DIČ odběratele Ev. číslo daňového dokladu DPPD Základ daně 1 Daň 1 Základ daně 2 Daň 2 Základ daně 3 Daň 3 Kód režimu plnění Opravy u nedobytné pohledávky
1 CZ1020304050 O292018 16.09.2019 -50 000 -10 500 0 X

Plátce B provádějící opravu odpočtu daně - daňové přiznání za zdaňovací období září 2019

IV. Nárok na odpočet daně Sazba ř. Základ daně V plné výši Krácený odpočet
Z přijatých zdanitelných plnění od plátců základní 40 -50 000 -10 500

Oprava daně v případě nedobytné pohledávky (§ 46 a násl., resp. § 74a) dlužník 34 10 500

Plátce B provádějící opravu odpočtu daně – kontrolní hlášení za období září 2019

Oddíl B.2.

Číslo řádku DIČ dodavatele Ev. číslo daňového dokladu DPPD Základ daně 1 Daň 1 Základ daně 2 Daň 2 Základ daně 3 Daň 3 Použit poměr Opravy u nedobytné pohledávky
1 CZ9999999999 O292018 16.09.2019 -50 000 -10 500   NE X

Související hesla DPH 

Přiznání k DPH
Kontrolní hlášení

Právní úprava

§ 46 až 46g, § 74a ZDPH
Informace GFŘ k opravě základu daně dle § 46 a násl. a opravě odpočtu daně dle § 74a ZDPH u nedobytných pohledávek
Revize a verze:
Poslední revize textu byla provedena k 01. 09. 2020. Otevřená verze textu odpovídá stavu právní úpravy k 31. 12. 2019 (od té doby beze změn).
Starší verze: k 01. 05. 2019
Analýza platnosti - změny po datu poslední revize:
Od poslední revize textu k 01. 09. 2020 nebyly žádné výše uvedené podtržené předpisy změněny.

Poznámka: systém pro analýzu změn zohlednil stav po zapracování těchto předpisů.

 

Předváděcí režim systému - ukázkový text je zobrazen bezplatně.

Účetní průvodce MáDáti

Nakladatelství Sagit, a. s.
Horní 457/1
700 30 Ostrava-Hrabůvka

 

IČ: 277 76 981
DIČ: CZ27776981
Registrace: OR KS Ostrava, B 3086

Kontakty

E-mail: it@sagit.cz
Telefon: 596 786 002
www.sagit.cz

© 2021 Nakladatelství Sagit, a. s. Všechna práva vyhrazena.