Obecně

Opravy základu daně jsou ZDPH řešeny v ustanoveních § 42 – Oprava základu daně, § 42a – Oprava základu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou a § 46 a násl. – Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky. Oprava příslušné výše daně pak z opravy základu daně v daných případech vyplývá a navazuje na ni. Zároveň však ZDPH obsahuje také ustanovení § 43 – Oprava výše daně, které řeší výhradně jen opravu výše daně bez dopadu do základu daně.

Oprava základu daně

K opravě základu daně podle § 42 ZDPH přistupuje plátce tehdy, pokud původní uplatnění daně na výstupu na základě uskutečnění plnění či přijetí úplaty proběhlo v souladu se ZDPH, následně však došlo k nějaké změně. Tyto situace jsou v ustanovení § 42 odst. 1 ZDPH přímo vymezeny. Plátce opraví základ daně, pokud:

Oprava základu daně se považuje [podle § 42 odst. 3 písm. a) ZDPH] za samostatné zdanitelné plnění uskutečněné dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně.

Podle § 42 odst. 4 ZDPH plátce při opravě základu daně vystaví opravný daňový doklad, nebo provede opravu základu daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, pokud plátce neměl povinnost vystavit daňový doklad (např. v případě uskutečnění plnění pro osobu nepovinnou k dani – občana) nebo vystavil daňový doklad, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu mu není osoba, pro kterou se původní plnění uskutečnilo, dostatečně známa.

Plátce je podle § 42 odst. 5 ZDPH povinen vystavit opravný daňový doklad a vynaložit úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění do 15 dnů ode dne, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy (viz hesla DPH Daňové doklady a Opravný daňový doklad).

Oprava základu daně jako samostatné zdanitelné plnění se podle § 42 odst. 6 ZDPH uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se tato oprava považuje za uskutečněnou. Uvádí se tedy v řádném přiznání k DPH. Pokud je snižován základ daně a plátce má povinnost vystavit opravný daňový doklad, oprava základu daně jako samostatné zdanitelné plnění se uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém plátce vynaložil úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění.

Opravu základu daně lze podle § 42 odst. 8 ZDPH provést do konce sedmého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního uskutečněného zdanitelného plnění. V případě opravy na základě přijaté úplaty, ze které vznikla povinnost přiznat daň, kdy se plnění neuskutečnilo, lze opravu základu daně provést do tří let od konce zdaňovacího období, ve kterém došlo k přijetí úplaty.

U plnění mimo běžný režim zdanění, tedy v případě pořízení zboží z jiného členského státu nebo při dovozu zboží  se oprava základu daně provádí obdobně. Příklady uvedené níže jsou koncipovány pro nejčastější situace, tedy plnění v běžném režimu zdanění poskytovatelem plnění.

Oprava základu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou

Podle ustanovení § 42a ZDPH je osoba povinná k dani po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně podle § 42 ZDPH oprávněna provést opravu základu daně i když přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou. Tato oprava se nepovažuje za samostatné zdanitelné plnění. Oprava základu daně se pak uvede v dodatečném přiznání k DPH za poslední zdaňovací období registrace a také v kontrolním hlášení za poslední období, do kterého spadá poslední zdaňovací období registrace. Tato oprava základu daně se nezahrne do výpočtu koeficientu podle § 76 odst. 2 ZDPH a nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení.

Opravný daňový doklad

Pravidla pro vystavování opravných daňových dokladů obsahuje ustanovení § 45 ZDPH.

Dle § 45 odst. 1 ZDPH opravný daňový doklad při opravě základu daně obsahuje:

Oproti původnímu běžnému daňovému dokladu, na jehož evidenční číslo se musí odkazovat (a tudíž již nemusí znovu obsahovat všechny původní náležitosti daňového dokladu), tak navíc obsahuje především odůvodnění provedení opravy základu daně a rozdíly mezi původními a opravenými základy daně, daní a částkou za plnění celkem. Od 1. 4. 2019 je povinnost uvádět na opravném daňovém dokladu den uvedený v § 42 odst. 3 ZDPH, tedy den, kdy se oprava základu daně jako samostatné zdanitelné plnění považuje za uskutečněné.

Jelikož opravy základu daně v praxi často nastávají na základě slev či bonusů po uskutečnění plnění za delší časové období, ve kterém bylo vystaveno více původních daňových dokladů (např. sleva 10 % z hodnoty veškerých uskutečněných zdanitelných plnění v kalendářním roce, pokud odběr zboží za toto období dosáhl hodnoty 500 000 Kč), je ustanovením § 45 odst. 4 ZDPH dána možnost vystavení jednoho „souhrnného“ opravného daňového dokladu. Údaje společné pro všechny opravy mohou být uvedeny na opravném daňovém dokladu pouze jednou. V případě, že na opravném daňovém dokladu nebudou uvedena evidenční čísla původních daňových dokladů, musí být ve vazbě na původní uskutečněná zdanitelná plnění uvedeno takové vymezení těchto plnění, aby souvislost mezi původním a opraveným zdanitelným plněním byla jednoznačně určitelná (např. daňové doklady vystavené v určitém časovém období nebo číselná řada daňových dokladů od – do). Rozdíly mezi původními a opravenými základy daně, daní a částkou za plnění celkem, pak mohou být uvedeny souhrnně za veškerá opravovaná plnění.

Oprava odpočtu daně

Na opravu základu daně u poskytovatele plnění je navázáno ustanovení § 74 ZDPH, ve kterém je řešena oprava odpočtu daně u příjemce plnění.

Pokud se plátce, pro něhož se plnění uskutečnilo, nebo mělo být plnění uskutečněno, ve lhůtě pro opravu základu daně dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl, že nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně, na základě kterých dojde ke snížení uplatněného odpočtu daně, je podle § 74 odst. 1 ZDPH povinen uplatněný odpočet daně snížit. Toto snížení provede v řádném daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se o skutečnostech rozhodných pro tuto opravu dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl.

Naopak, zjistil-li plátce, pro něhož se uskutečnilo plnění, že ve lhůtě pro opravu základu daně nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně, na základě kterých dojde ke zvýšení uplatněného odpočtu daně, je podle § 74 odst. 6 ZDPH oprávněn (a tedy nikoli povinen) uplatněný odpočet daně ...